I- GİRİŞ:
213 Sayılı Vergi Usul Kanununa mükelleflerce yapılacak muhalefet nedeni ile kesilecek cezalar tadad edilmiş olup sınırlıdır. Aşağıdaki cezalar dışında başkaca bir ceza kıyasen öngörülemez. Usulsüzlük, özel usulsüzlük ve vergi ziyaı cezalarında uygulanacak yaptırımlar mali niteliktedir.
Ancak aynı kanunun 359 ve 360 ıncı maddesindeki düzenlenen bir kısım vergi suçları ceza mahkemelerinde yargılanacak ve hürriyeti bağlayıcı niteliğinde hapis cezalarını öngörmektedir.
- Usulsüzlük Cezası (VUK md.352)
- Özel Usulsüzlük Cezası (VUK md.353- mük. 355)
- Vergi Ziyaı Cezası (VUK Md 341 ve 344)
- Kaçakçılık Suç ve Cezaları (VUK md.359)
- Cezadan İndirim (VUK md.360)
Bu yazımızda 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 352 inci maddesinde düzenlenen genel usulsüzlük cezaları ele alınmış olup tüm yönleriyle değerlendirilmiştir.
- GENEL USULSÜZLÜK CEZASI
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 351 inci maddesinde usulsüzlüğün tarifi yapılmıştır. Buna göre, usulsüzlük vergi kanunlarının şekle ve usule müteallik hükümlerine riayet edilmemesidir. Aynı Kanunun 352 inci maddesinde, I. ve II. derece usulsüzlük şeklinde iki dereceye ayrılmıştır. Usulsüzlükler, aşağıda yazılı derecelere ve bu kanuna bağlı cetvele göre cezalandırılır. Usulsüzlük fiili re’sen takdiri gerektirirse, bağlı cetvelde yazılı cezalar iki kat olarak kesilir.
| Mükellef grupları | Birinci derece Usulsüzlükler Lira-2021 |
| Sermaye şirketleri | 240 |
| Sermaye şirketleri dışında kalan birinci sınıf tüccar ve serbest meslek erbabı | 140 |
| İkinci sınıf tüccarlar | 70 |
| Yukarıdakiler dışında kalıp beyanname usulüyle gelir vergisine tabi olanlar | 32 |
| Kazancı basit usulde tespit edilenler | 19 |
| Gelir vergisinden muaf esnaf | 9 |
- 1. BİRİNCİ DERECE USULSÜZLÜK CEZASI
II.1.1. Vergi ve harç beyannamelerinin süresinde verilmemiş olması
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30 maddesinin 1 numaralı bendine göre, vergi beyannamesi kanuni süresi geçtiği halde verilmemişse re’sen tarh sebebi olarak sayılmıştır. Aynı Kanunun 352/I-1 maddesi gereğince de, vergi ve harç beyannamelerinin kanuni süreleri geçtikten sonra verilmemesi halinde birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesini öngörmüştür. Usulsüzlük fiili re’sen takdiri gerektirirse, bağlı cetvelde yazılı cezalar iki kat olarak kesilir.
Buna göre, 30/1 ve 352/I-1 maddesi gereğince, vergi beyannamesinin süresinde verilmemesi nedeniyle Vergi Usul Kanunu’nun 352/I-1’inci maddesi uyarınca birinci derece iki kat usulsüzlük cezası uygulanması gerektiği açıktır.
Beyannamenin vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk işlemi yapılmasından önce verilmesi halinde birinci derece iki kat usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının yüzde % 50’si kıyaslanarak miktar itibariyle en ağır olanı kesilir.
Örnek: Mükellef (W) A.Ş, 26.02.2021 vadeli 200 TL’lik damga vergisi beyannamesini 01.03.2021 tarihinde kanuni süresinden sonra kendiliğinden vermiştir.
Vergi ve harç beyannamelerinin kanuni süreleri geçtikten sonra verilmemesi fiili aynı zamanda re’sen takdiri gerektirdiğinden 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30/1 ve 352/I-1 maddesi gereğince birinci derece iki kat usulsüzlük cezası kesilmesi gerekir. Ancak aynı Kanunun 336 maddesi gereğince, cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırı kesilir.
Bu bilgiler ışığında 240×2= 480 TL usulsüzlük cezası ile 100 x % 50= 50 TL vergi ziyaı cezası karşılaştırılacak olup miktar itibariyle en ağır olan usulsüzlük cezası olduğundan vergi ziyaı cezası kesilemeyecektir.
II.1.2. Bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olması
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 172’nci maddesinde, bu Kanun esaslarına göre defter tutmaya mecbur olan gerçek ve tüzel kişiler; 182’nci maddesinde de bilanço esasında tutulması gereken defterler sayılmış, bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olmasının, usulsüzlük fiili olduğu ve birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesini gerektirdiği kanunun 351’inci maddesinde hükme bağlanmıştır.
Defterlerin ibraz yükümlülüğünün yerine getirilebilmesi, defter tutma ve muhafaza etme koşullarının varlığına bağlı olup, bu koşullar bulunmadıkça özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren ibraz etmeme eyleminin işlenip tamamlanmasından söz edilemez.[1]
Örnek: Vergi Dairesi Müdürlüğü, 25.09.2020 günlü yazısıyla 2019 yılına ilişkin defter ve belgelerinin ibrazının istenmesi üzerine, noter tarafından tasdikli yevmiye defteri ile alış ve satış faturalarını incelemeye sunulmuş ancak envanter defteri ve defteri kebiri ibraz edilememiştir.
Bilanço esasında tutulması zorunlu olan ve tasdikine ilişkin tarh dosyasında bilgi bulunmayan bu defterlerin tutulmadığı noter kanalından öğrenilen envanter defterinin ve defteri kebirin ibraz yükümlülüğünü yerine getirilememesi nedeniyle 213 sayılı Kanunun 352/I-2 maddesi mucibince birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesi gerekir.
II.1.3. Defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30 maddesinin 4 numaralı bendine göre, Defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalar, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmazsa re’sen tarh sebebi olarak sayılmıştır.
Aynı Kanunun 352/I-3 maddesi gereğince de, Defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması halinde birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesini öngörmüştür. Usulsüzlük fiili re’sen takdiri gerektirirse, bağlı cetvelde yazılı cezalar iki kat olarak kesilir.
Buna göre, 30/4 ve 352/I-3 maddesi gereğince, defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması nedeniyle Vergi Usul Kanunu’nun 352-I/3’inci maddesi uyarınca birinci derece iki kat usulsüzlük cezası uygulanması gerekir.
II.1.4. Çiftçiler tarafından 245’inci madde hükmüne göre muhtar ve ihtiyar heyetlerince yapılan davete müddetinde icabet edilmemesi
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun ‘Tahkik ve İhbar ödevi’ başlıklı 245 inci maddesine göre, muhtar ve ihtiyar heyetleri 243 üncü madde hükümlerine göre yapılan beyanların doğruluğunu tahkik ederler. Muhtar ve ihtiyar heyetleri, hiç beyanda bulunmamış olanları beyanda bulunmağa, yanlış veya hakikate aykırı beyanda bulunmuş olanları beyanlarını düzeltmeğe davet ederler.
Buna rağmen beyanda bulunmayanların veya beyanlarını düzeltmeyenleri verilen sürenin sonundan başlayarak 15 gün içinde, mütalaaları ile birlikte ve yazılı olarak vergi dairesine bildirirler. Bu ihbar üzerine vergi dairesince yapılacak tahkikat neticesine göre işlem yapılır.
Aynı Kanunun 352/1-5 maddesine göre, çiftçiler tarafından 245 inci madde hükmüne göre muhtar ve ihtiyar heyetlerince yapılan davete müddetinde icabet edilmemesi birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesini öngörmüştür.
II.1.5. Bu kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine uyulmamış olması
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 215 inci maddesi, Türkçe tutma ve Türkçe parası kullanma zorunluluğu, 216 ıncı maddesi defterlerin mürekkeple yazılacağı, 217 inci maddesi yanlış kayıtların düzeltilmesi, 218 inci madde boş defter bırakılamayacağı, sayfaların yok edilmeyeceği ve 219 maddesi de, kayıt zamanı başlığı ile kayıt nizamına ilişkin mükellefiyetlere yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 352/1-6 maddesine göre, kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine uyulmamış olması birinci derece usulsüzlük cezası olarak düzenlenmiştir. Ancak, her incelemede inceleme tarihine kadar aynı takvim yılı için tespit edilen usulsüzlükler tek fiil sayılacaktır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 359/a-1 maddesindeki “Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedilmesi’ fiillerinde kasıt unsuru olduğundan kaçakçılık suç ve cezaları kapsamında değerlendirilmiş iken kayıt nizamına ilişkin fiillere uyulmamasını ise birinci derece usulsüzlük olarak saymıştır.
II.1.6. İşe başlamanın zamanında bildirilmemesi
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 153 üncü maddesine göre, vergiye tabi ticaret ve sanat erbabı, serbest meslek erbabı, Kurumlar vergisi mükellefleri, Kolektif ve adi şirket ortaklarıyla komandit şirketlerin komandite ortakları, işe başlama bildiriminde bulunur.
Kurumlar vergisi mükellefi olan anonim şirket, limited şirket ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin ticaret sicil müdürlüklerinde tescil işlemini yaptırması sonrasında elektronik ortamda ilgili vergi dairesi müdürlüğü sistemlerine veriler aktarılarak, tescil bilgileri doğrultusunda mükellefiyet kaydı açılışı yapılmaktadır. Bu mükelleflerin ayrıca İşe Başlama/Bırakma Bildirimi vermelerine gerek bulunmamaktadır.
Gerçek kişilerde işe başlama bildirimi, işe başlama tarihinden itibaren 10 gün içinde, Vergi dairesine bizzat giderek, Posta ile göndererek, Vergi dairesine gitmeden İnteraktif Vergi Dairesi üzerinden, “İşe Başlama/Bırakma Bildirimi” ile yazılı olarak yapılır.
İşe başlamanın süresinde bildirilmemesi nedeniyle Kanunun 352/I-7 maddesi hükmü uyarınca birinci derece bir kat usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir.
II.1.7. Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması (Kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler tasdik ettirilmemiş sayılır.)
Vergi Usul Kanununun 30 uncu maddesinin ikinci fıkrasının (3) numaralı bendine göre, bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi halinde, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı kabul edilmekte ve verginin re’sen tarhını gerektiren nedenler arasında düzenlenmektedir.
Kanunun “Defter Tutacaklar” başlıklı 172 nci maddesi gereğince defter tutmak zorunda olanların, Kanunun 220 nci maddesinde sayılan defterleri 223 üncü maddede belirtilen tasdik makamına 224 ve 225 inci maddelerde belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde tasdik ettirmeleri gerekmektedir.
Aynı Kanunun “Tasdik Zamanı” başlıklı 221 inci maddesinde, Kanunda yazılı defterleri kullanacak olanlardan yeniden işe başlayanların, sınıf değiştirenlerin ve yeni bir mükellefiyete girenlerin işe başlama, sınıf değiştirme ve yeni mükellefiyete girme tarihinden önce bunları tasdik ettirmeye mecbur oldukları hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 352/1-8 inci maddesine göre, tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesini, kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilen defterler ise tasdik ettirilmemiş sayıldığından, bu fiil aynı zamanda Vergi Usul Kanununun 30/3 üncü maddesi gereğince re’sen takdiri gerektirmektedir.
| Birinci Derece Usulsüzlük Cezası | İkinci Derece Usulsüzlük Cezası |
| Kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler tasdik ettirilmemiş sayılır. | Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin, süresinin sonundan başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması. |
II.1.8. Diğer ücretler üzerinden salınan gelir vergisinde, tarh zamanı geçtiği halde verginin tarh ettirilmemiş olması
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na göre ücret gelirleri; gerçek ücretler ve diğer ücretler olmak üzere iki şekilde vergilendirilmektedir. Diğer ücretli hizmet erbabının ödeyeceği gelir vergisi, hizmetin verileceği takvim yılının ikinci ayında (şubat) hesaplanmaktadır.
Diğer ücretli hizmet erbabının safi ücretleri, takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarının % 25’i olarak hesaplanmaktadır. Bulunan safi ücret tutarına vergi tarifesi uygulanarak ödenecek gelir vergisi hesaplanmaktadır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 109 maddesinin 2 numaralı bendine göre, diğer ücretli hizmet erbabının ödeyeceği gelir vergisi; hizmetin ifa olunduğu takvim yılının ikinci ayında, takvim yılı içinde işe başlanması halinde, işe başlama tarihinden itibaren bir ay içinde tarh edilip tahakkuka bağlanır.
Diğer ücretler üzerinden alınan Gelir Vergisinde, tarh zamanı geçtiği halde verginin tarh ettirilmemiş olması aynı Kanunun 352/I-9 maddesine göre birinci derece usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir.
II.1.9. Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342’nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen süre içerisinde verilmiş olması
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 342 nci maddesinde; “Veraset ve intikal vergisine ilişkin mükellefiyetlerde tahakkuk muamelesi yapılmak için beyanname verme süresinin sonundan başlayarak 15 gün beklenir. Beyanname bu süre içinde verilirse vergi ziyaı olmamış sayılır. Ayrıca, mükellefe tebliğ edilmek şartı ile yeniden 15 günlük mühlet verilir. Bu hususta da yukarıdaki hüküm cari olur.” hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun, “Usulsüzlük dereceleri ve cezaları” başlıklı 352 nci maddesinin;
a) İkinci derece usulsüzlüklerle ilgili (1) numaralı bendinde, veraset ve intikal vergisi beyannamesinin, beyanname verme süresinin bitiminden itibaren 342 nci maddenin birinci fıkrasında belirtilen 15 günlük birinci ek süre içinde verilmiş olması ikinci derece usulsüzlük,
b) Birinci derece usulsüzlüklerle ilgili (11) numaralı bendinde, veraset ve intikal vergisi beyannamesinin, beyanname verme süresinin bitiminden itibaren 342 nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen 15 günlük ikinci ek süre içerisinde verilmiş olması birinci derece usulsüzlük olarak belirlenmiştir.
Bu hükümlere göre, veraset yoluyla veya sair suretle ivazsız olarak kendilerine mal intikal eden mükelleflerin, kanunda öngörülen süreler geçtikten sonra beyanname vermeleri veya hiç beyanname vermemeleri halinde uygulanacak usulsüzlük cezaları aşağıda açıklanmıştır.[2]
a) Beyannamenin, kanunda öngörülen beyanname verme süresinin bitiminden itibaren 15 günlük birinci ek süre içinde verilmesi halinde, Vergi Usul Kanununa bağlı“Usulsüzlük Cezalarına Ait Cetvel”in üçüncü sırasındaki ikinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir.
b) Beyannamenin, 15 günlük birinci ek süre geçtikten sonra, ikinci ek süreye ilişkin idarece herhangi bir tebligat yapılmadan verilmesi durumunda ikinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir,
c) Beyannamenin, idare tarafından tebligat yapılarak ikinci 15 günlük ek süre içinde verilmesi halinde, anılan Kanuna bağlı cetvelin üçüncü sırasındaki birinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir,
d) Beyannamenin, idarece tebligat yapılarak ikinci 15 günlük ek süreden sonra verilmesi veya hiç verilmemesi halinde ise, söz konusu usulsüzlük fiili aynı zamanda re’sen takdiri de gerektirdiğinden, anılan Kanuna bağlı cetvelin üçüncü sırasındaki birinci derece usulsüzlük cezası iki kat olarak kesilecek; ancak, Vergi Usul Kanununun 336 ncı madde hükmü göz önünde bulundurulması,
e) Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin kanunda öngörülen süreden sonra verilmesi nedeniyle uygulanacak usulsüzlük cezasının, söz konusu beyannamenin verildiği tarihte uygulanmakta olan usulsüzlük cezalarına ilişkin tutarlar esas alınarak, her bir mirasçı için ayrı ayrı kesilmesi gerekmektedir.
| Birinci Derece Usulsüzlük Cezası | İkinci Derece Usulsüzlük Cezası |
| Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342 nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen süre içerisinde verilmiş olması (VUK 352/I-11) | Veraset ve intikal Vergisi Beyannamelerinin süresinin sonundan başlayarak 342 nci maddenin 1 inci fıkrasında belirtilen süre içinde verilmiş olması. (VUK 352/II-1) |
II.2. İKİNCİ DERECE USULSÜZLÜK CEZASI
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 2 işaretli fıkrasında (8) bende halinde sayılan fiillerin işlenmesi halinde ikinci derece usulsüzlük cezasının kesilmesi öngörülmüştür. Usulsüzlük cezası ise fiili işleyen mükellef grubuna göre kategorize edilmiştir.
| Mükellef grupları | İkinci derece Usulsüzlükler
Lira-2021 |
| Sermaye şirketleri | 130 |
| Sermaye şirketleri dışında kalan birinci sınıf tüccar ve serbest meslek erbabı | 70 |
| İkinci sınıf tüccarlar | 32 |
| Yukarıdakiler dışında kalıp beyanname usulüyle gelir vergisine tabi olanlar | 19 |
| Kazancı basit usulde tespit edilenler | 9 |
| Gelir vergisinden muaf esnaf | 5 |
II.2.1. Ekim ve sayım beyanlarının süresi içinde veya kanunda istenilen bilgileri ihtiva edecek doğru bir şekilde yapılmaması;
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 243 üncü maddesi ekim ve sayım beyanını düzenlemiştir. Buna göre, Zirai işletmeleri, Gelir Vergisi Kanununun 54 üncü maddesinde yazılı işletme büyüklüklerinin üstünde bulunan çiftçiler, zirai işletmelerinin (Gezici hayvancılıkta kışlaklarının) bulundukları köy ve mahallelerin muhtarlıklarına müracaatla ekim sayım beyanında bulunurlar.
Ekim ve sayım beyanı her yılın Kasım ayında yapılır. Hazine ve Maliye Bakanlığı iklim şartları bakımından özellik gösteren illerde beyan süresini değiştirebilir. Ekim ve sayım beyanları sözlü veya yazılı olabilir. Beyanlar, beyanı yapanlar tarafından imza veya mühürle tasdik edilir. Beyan varakaları iki nüsha olarak tanzim ve bir nüshası beyan süresinin sonundan itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine makbuz karşılığında teslim edilir. Kayıt işlerini kendi imkânları ile tekemmül ettiremeyecek durumda olan muhtarlıklara valiliklerce gerekli yardımda bulunulur.
| Birinci Derece Usulsüzlük Cezası | İkinci Derece Usulsüzlük Cezası |
| Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342 nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen süre içerisinde verilmiş olması (VUK 352/I-5) | Ekim ve sayım beyanlarının süresi içinde veya Kanunda istenen bilgileri ihtiva edecek biçimde yapılmaması. (VUK 352/II-2) |
II.2.2. Vergi kanunlarında yazılı bildirmelerin zamanında yapılmamış olması (işe başlamayı bildirmek hariç)
213 sayılı Vergi Usul Kanununun İkinci Kitabı ‘Mükellefin Ödevleri’ başlığı altında düzenlenmiş ve birinci bölümünde mükelleflerin ilgili vergi dairesine bildirmekle yükümlü oldukları hususlar sayılmış olup, işe başlama, değişiklik ve işi bırakma bildirimlerine süre ve şekil şartları belirlenmiştir.
- İşe Başlama (Md. 153)
- Adres ve İş Değişiklikleri ile İşyeri Sayısındaki Değişiklikler (Md. 157-158-159)
- 3. İşi Bırakma (Md. 160)
- 4. Bina ve Arazi Değişiklikleri (Md. 167)
- Bildirimlerde Süre ve Şekil (Md. 168)
İşe başlamanın zamanında bildirilmemesi halinde 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/I-7 inci maddesine göre birinci derece usulsüzlük cezası; vergi kanunlarında yazılı diğer bildirmelerin (değişiklik ve işi bırakma) zamanında yapılmamış olması halinde ise 352/II-4 üncü maddesine göre, ikinci derece usulsüzlük cezası uygulanır.
II.2.3. Vergi karnesinin süresinin sonundan başlayarak 15 gün geçtiği halde alınmamış olması
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 64’üncü maddesinde, diğer ücretli kapsamında sayılan hizmet erbapları sayılmıştır. Aynı Kanunu’nun 247’nci maddesine göre, diğer ücret kapsamında vergilendirilenler vergi karnesi almaya mecbur olup, vergi karnelerinin kendileri tarafından yazılması gereken kısımlarını doldurduktan sonra, vergi bakımından durumlarını kayıt ve tescil ve karneye işaret ettirmek üzere, bunları bağlı oldukları vergi dairesine ibraz etmekle yükümlüdürler.
Mükelleflerin doldurdukları karneyi vergi dairesine ibraz etmeleri veya değişikliği karneye işaret ettirme süresi, işe başlama veya değişikliğin meydana geldiği tarihten itibaren bir aydır. Vergi karnesi alan diğer ücretliler almış oldukları vergi karnelerini, işin devam ettiği sürece muhafaza ederler.
Filhakika, vergi karnesinin süresinin sonundan başlayarak 15 gün geçtiği halde alınmamış olması 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/II-5 üncü maddesine göre, ikinci derece usulsüzlük cezası kesilmesini gerektirir.
II.2.4. Vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/II-7 üncü maddesine göre, vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması ikinci derece usulsüzlük cezasıdır.
Örnek: POS cihazlarını kullanmakla birlikte belirtilen özellikleri taşımayan kâğıt ruloları kullanılması veya günlük kapanış raporu almadığı tespit edilen mükelleflere ise her bir tespit için ayrı ayrı olmak üzere, Vergi Usul Kanununun 352/II-7 inci maddesine göre ikinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir.[3]
Örnek: Elektronik ortamda veya kağıt ortamda verilen beyannamelerde vergi tutarı dışında, G.T.İ.P. numaralarını, mal ölçü birimlerini, açıklama ve eklerdeki bilgileri doğru olarak beyan etmeyen mükellefler hakkında Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca ikinci derece usulsüzlük cezası kesilir[4]
Örnek: Sevk irsaliyelerinde fiili sevk tarihinin bulunmadığının tespiti halinde özel usulsüzlük cezası yerine Vergi Usul Kanununun 352/II-7 nci maddesine göre “ikinci derece usulsüzlük” cezası kesilmesi gerekmektedir.[5]
Örnek: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun faturanın nizamı başlıklı 231 inci maddesinin birinci fıkrasının 3 numaralı bendinde, faturaların en az bir asıl ve bir örnek olarak düzenleneceği, birden fazla örnek düzenlendiği takdirde her birine kaçıncı örnek olduğunun işaret edileceği öngörülmüştür.
Aynı Kanunun, 352/II-7 inci maddesinde de, vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması halinin ikinci derece usulsüzlük fiilini oluşturacağı belirtilmiştir. Bir asıl, iki örnek olarak bastırılıp kullanılan faturaların nüshalarında kaçıncı örnek olduklarının belirtilmemesi nedeniyle her bir fatura için ayrı ayrı usulsüzlük cezaları kesilmiştir.
II.2.5. Hesap veya muamelelerin doğruluk veya açıklığını bozmamak şartıyla bazı evrak ve vesikaların bulunmaması veya ibraz edilmemesi
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/II-8 inci maddesine göre, vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması ikinci derece usulsüzlük cezasıdır.
| Birinci derece usulsüzlük cezaları
(VUK 352/I) |
İkinci derece usulsüzlük cezaları
(VUK 352/II) |
| 1. Vergi ve harç beyannamelerinin süresinde verilmemiş olması;
2. Bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olması; 3. Defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması; 4. Çiftçiler tarafından 245 inci madde hükmüne göre muhtar ve ihtiyar heyetlerince yapılan davete müddetinde icabet edilmemesi; 5. Bu Kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine (Madde 215 – 219) uyulmamış olması (Her incelemede inceleme tarihine kadar aynı takvim yılı için tespit edilen usulsüzlükler tek fiil sayılır); 6. İşe başlamanın zamanında bildirilmemesi; 7. Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması (Kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler, tasdik ettirilmemiş sayılır.); 8. Diğer ücretler üzerinden alınan Gelir Vergisinde, tarh zamanı geçtiği halde verginin tarh ettirilmemiş olması; 9. Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342 nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen süre içerisinde verilmiş olması.
|
1. Veraset ve intikal Vergisi Beyannamelerinin süresinin sonundan başlayarak 342 nci maddenin 1 inci fıkrasında belirtilen süre içinde verilmiş olması;
2. Ekim ve sayım beyanlarının süresi içinde veya kanunda istenilen bilgileri ihtiva edecek doğru bir şekilde yapılmaması; 3. Vergi kanunlarında yazılı bildirmelerin zamanında yapılmamış olması (işe başlamayı bildirmek hariç); 4. Vergi karnesinin süresinin sonundan başlayarak 15 gün geçtiği halde alınmamış olması; 5.Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin, süresinin sonundan başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması; 6. Vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması; 7. Hesap veya muamelelerin doğruluk veya açıklığını bozmamak şartıyla bazı evrak ve vesikaların bulunmaması veya ibraz edilmemesi.
|
II.3. Genel Usulsüzlük cezası ile ilgili bilinmesi gereken diğer hususlar
II.3.1. Pişmanlık ve usulsüzlük cezası ilişkisi
Vergi Daireleri İşlem Yönergesinin Diğer Tarh İşlemleri başlıklı bölümü 87/3 üncü bendine göre, Kanuni süresi geçtikten sonra pişmanlık talebi ile beyanname verilmesi ve pişmanlık şartlarına uyulması halinde, bu beyanname üzerine, aynı Kanunun 352/I-1 maddesi uyarınca sadece bir kat birinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir.
Tahakkuk eden vergi için vergi ziyaı cezası kesilmeyecek, ancak gecikme zammı oranında pişmanlık zammı hesaplanacaktır.
II.3.2. Usulsüzlük cezasında tekerrür
Ceza hukukunda “tekerrür” müessesesi, bir ceza mahkûmiyetine kesin olarak uğrayan bir kimsenin, yeniden suç işlemesi halinde Ceza Kanunu karşısındaki kişisel durumunu tanımlar. Tekerrür müessesesinin vergi suç ve cezaları bakımından gözetilmesi ve vergi suçlarında tekerrür halinde vergi cezalarının özel olarak belirlenmesi yasa koyucunun takdir yetkisi alanında bulunmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Tekerrür” başlıklı 339 uncu maddesinde, usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda usulsüzlük cezasının yüzde % 25 artırılmak suretiyle uygulanacağı kuralı bulunmaktadır.
|
Yeminli Mali Müşavirlik Vergi Tekniği Sınav Sorusu
Soru: Tekerrür” kavramını kısaca tanımlayınız? 1961 tarihli, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 339 uncu maddesinde yer alan “vergi cezalarında tekerrür” hükümlerini, vergi cezaları için ayrı ayrı nasıl uygulanacağını açıklayınız?
Cevap: Tekerrür, bir defa suç işledikten ve bu suçtan dolayı cezası kesinleştikten sonra, kanunun belirttiği sürelerde tekrar suç işlenmesi durumu olarak tanımlanabilir. 213 sayılı VUK m.331’de Vergi kanunları hükümlerine aykırı hareket edenler, bu kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalarla cezalandırılacakları hüküm altına alındıktan sonra aynı Kanunun 339 ncu maddesinde vergi cezalarında tekerrür hükümleri düzenlenmiştir.4369 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle değişik söz konusu 339 uncu maddede; Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere; 1. vergi ziyaında beş yıl, 2. Usulsüzlükte iki yıl, içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, • vergi ziyaı cezası yüzde elli, • usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacaktır. Özel usulsüzlük cezaları için ise tekerrür hükümleri uygulanmamaktadır. |
II.3.3. Usulsüzlük cezasında zamanaşımı
213 sayılı Kanunun 113 uncu maddesinde vergi borcunu sona erdiren nedenler arasında sayılan zamanaşımı, “süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması” olarak tanımlanmıştır. Zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 114 üncü maddesinin bir ve ikinci fıkrasına göre, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Aynı Kanunun 374/2 inci maddesinde ise, “Usulsüzlükte, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak 2 yıl’ geçtikten sonra ceza kesilemeyecektir.
II.3.4. Usulsüzlük cezasında fiil ayrılığı
Ayrı ayrı yapılmış olan vergi ziyaı veya usulsüzlükten dolayı ayrı ayrı ceza kesilir. Şu kadarki, 352 nci maddede yazılı usulsüzlüklerden, aynı takvim yılı içinde aynı neviden birden fazla yapıldığı takdirde birden fazlasının herbiri için, birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir. Aynı nevi usulsüzlükten maksat, fiillerin 352 nci maddede gösterilen derece ve fıkralar itibariyle yekdiğerine mutabakatıdır.
Örnek: 2020 takvim yılında kurumlar vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançonun şekil şartlarına uymadığı vergi dairesine verilmediği tespit edilmiştir. Bu nedenle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352/II-7 inci maddesine göre, vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması 240 TL ikinci derece usulsüzlük cezası kesilmesi gerekir.
Aynı takvim yılında beyanname ekinde yer alan Nakit Akım Tablosunda da aynı hataların bulunduğu tespit edildiğinden, aynı takvim yılı içinde aynı neviden birden fazla yapıldığı takdirde birden fazlasının her biri için, birincisine ait cezanın dörtte biri [240 x1/4]= 60 TL ikinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir.
II.3.5. Tek bir fiilin usulsüzlük ve vergi ziyaı cezasına istilzam etmesi
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 336 maddesi ile fiilin muhtelif cezayı istilzam etmesi nedeniyle kesilecek ceza müessesesini düzenlemiştir. Buna göre, cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırı kesilir.
Usulsüzlük cezası kesilen bir fiil ile vergi ziyaına da sebebiyet verildiği sonradan anlaşıldığı takdirde, evvelce usulsüzlük cezası kesilmiş olması, bu cezanın ziyaa uğratılan vergiden dolayı kesilmesi gereken vergi ziyaı cezası ile mukayesesine ve noksan kesilen cezanın ikmalina mani değildir.
Saygılarımla;
Muharrem ÖZDEMİR
Manisa (E) Defterdarı
Vergi (E) Müfettişi
Yeminli Mali Müşavir
www.vdd.com.tr
[1] Danıştay 3. Dairesinin 30.09.2011 tarih ve Esas No: 2011/1610, Karar No: 2011/5355
[2] Gelir İdaresi Başkanlığının 06.06.207 tarih ve B.07.0.GEL.0.60/6012-1430 sayılı Genelge
[3] 16.02.2009 tarih ve B.07.1.GİB.0.02.29/29-2994-41 sayılı Vergi Usul Kanunu 40 Seri No’lu Sirküler
[4] 12.6.2002 tarihli ve 24783 sayılı Resmî Gazetede yayımlanmıştır.
[5] 345 Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği 28.02.2005 tarih ve 25741 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
