I- GİRİŞ:
1982 Anayasasının 125 inci maddesinin 5 numaralı bendine göre, İdari işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkânsız zararların doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi durumunda gerekçe gösterilerek yürütmenin durdurulmasına karar verilebilir.
2577 sayılı İdarî Yargılama Usulü Kanununun 27 inci maddesi, “Yürütmenin Durdurulması” taşımakta olup, Danıştay veya idari mahkemeler, idari işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkânsız zararların doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi durumunda, davalı idarenin savunması alındıktan veya savunma süresi geçtikten sonra gerekçe göstererek yürütmenin durdurulmasına karar verebilirler.
Kanunda sayılan belli şartların mevcut olması durumunda kanun koyucu yürütmenin durdurulmasını talep etme imkânını tanımıştır. Buna göre; Telafisi güç ve imkânsız zarar doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi gerekir.
√ Yürütmenin durdurulması kararı istem üzerine verilir. Yönetsel yargı yerleri kendiliğinden yürütmenin durdurulması kararını veremezler.
√ Yürütmenin durdurulması ya dava dilekçesi ile birlikte veya dava açıldıktan sonra istemde bulunarak verilir.
√ Yürütmenin durdurulması kararı verilen dosyalar öncelikle incelenir.
√ Yürütmenin durdurulması kararları teminat karşılığında verilir. Ancak durumun gereklerine göre teminat aranmayabilir.
√ Yürütmenin durdurulmasında özel tebligat yöntemi uygulanabilir. Tebligat süreleri kısaltılabilir, tebliğ memur eliyle yapılabilir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27/4 fıkrasına göre, Vergi mahkemelerinde, vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurur. Ancak, 26 ncı maddenin 3 üncü fıkrasına göre işlemden kaldırılan vergi davası dosyalarında tahsil işlemi devam eder. Bu şekilde işlemden kaldırılan dosyanın yeniden işleme konulması ile ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz. Bunlar hakkında yürütmenin durdurulması istenebilir[1]. (Ek cümle: 19/1/2022-7351/2 md.) Vergi kanunları uyarınca iadesi talep edilen vergilere ilişkin olarak açılan davalarda, dava konusu tutarın yüzde ellisi oranında teminat alınmadan yürütmenin durdurulması kararı verilemez.
II- YÜRÜTMENİN DURDURULMASI
II.1. Tarhiyata karşı açılan davalar
2577 sayılı İdarî Yargılama Usulü Kanununun 27 inci maddesi 4. fıkrasında yer alan hükme göre, vergi mahkemelerinde vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların açılması tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurmaktadır
Mükellef veya sorumlusunun kendisine tebliğ edilen vergi/ceza ihbarnamesine karşı ilk derece vergi mahkemesi nezdinde 30 günlük dava açma süresinde dava açması halinde başkaca bir işleme gerek duyulmaksızın yürütme kendiliğinden duracaktır. Filhakika, mükellefin ayrıca yürütmenin durdurulması talebinde bulunmasına ayrıca gerek bulunmamaktadır.
Örnek: Vergi müfettişinin düzenlediği vergi inceleme raporuna istinaden vergi dairesi müdürlüğü vergi/ceza ihbarnamesini mükellefe tebellüğ etmiştir. İhbarnamenin tebliğini takip eden 30 günlük süre içerisinde dava açılması halinde tahakkuk durmuş olduğundan kesinleşmeden söz edilemeyecektir. Bu nedenle tarhiyata karşı açılan davada yürütme kendiliğinden durmuş olacaktır.
II.2. İhtirazi kayıt işlemlerine karşı açılan davalar
Mükellefler kendi beyanları üzerine tarh ve tahakkuk ettirilen vergilere karşı dava açamazlar. Fakat bunun iki istisnası vardır; Birincisi, tarh ve tahakkuk işlemleri mükelleflerin kendi beyanlarına göre yapılmasına rağmen bu vergilendirme işleminde Vergi Usul Kanununun 116’ncı ve müteakip maddelerinde tanımlanan nitelikte bir vergi hatasının bulunması halinde mükelleflerin dava açma imkânı bulunmaktadır. Bu durumda mükellef tarafından dilekçe ile vergi dairesinden vergilendirme hatası olduğunu beyan ederek hatanın düzeltilmesini talep edildiğinde ve vergi dairesince düzeltme talebinin red edilmesi durumunda mükelleflerin dava açma imkânı bulunmaktadır.
İkincisinde ise, ihtirazi kayıt ile beyana karşı dava açılabilmektedir. İhtirazi kayıtla beyan, mükelleflerin gelirinin istisna ve muafiyet gibi nedenlerden dolayı vergiye tabi olup olmadığı konusunda şüpheye düştükleri matrahlar için başvurdukları bir yoldur. Bu gibi durumlarda mükellefler ihtirazi kayıtla beyanname vererek daha sonra dava yoluna gidip haksız ödedikleri vergiyi geri isteyebileceklerdir. İhtirazi kayıtla verilen beyannamelere karşı dava açılabilmesi için aşağıdaki hususlara dikkat edilmesi gerekir.[2];
√ Mükellefin beyanname ile birlikte ihtirazi kaydı içeren dilekçe vermesi veya beyannamenin herhangi bir yerine ihtirazi kayıt düşmesi gerekir,
√ Beyannamenin elektronik ortamda verilmesinde ise, ihtirazi kayıtla ilgili kutucuğun işaretlenmesi gerekmektedir. Tahakkuk işlemi gerçekleştikten sonra ihtirazi kayıt talebi kabul edilmez,
√ Verilen beyanname ile yapılan tahakkuka karşı otuz (30) gün içinde dava açılmalıdır. İhtirazi kayıt dilekçeleri ancak Vergi Mahkemelerine dava açılmaları durumunda hukuksal nitelik kazanır. Bu süreçte mükellefin dava açmaması idarenin eylemini fiilini kabul ettiği anlamına gelir.
√ Tahakkuk eden verginin kanuni ödeme süresi içinde ödenmesi gerekir,
√ Beyannamenin ihtirazi kayıtla verilmesi tahsil işlemini durdurmaz,
√ Beyannameler üzerinden tarh ve tahakkuk eden vergiler ancak yürütmeyi durdurma kararı veya yargı kararının olması durumunda ödenmeyebilir.
II.3. Tahsilata karşı açılan davalar
2577 sayılı İdarî Yargılama Usulü Kanununun 27 inci maddesinin 4. fıkrasına göre, 26 ncı maddenin 3 üncü fıkrasına göre işlemden kaldırılan vergi davası dosyalarının yeniden işleme konulması ile ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz. Bunlar hakkında yürütmenin durdurulması istenebilir.
Buna göre, 6183 sayılı kanun kapsamında ödeme emri, ihtiyati haciz, ihtiyati tahakkuk, haciz varakaları ile haczedilen malların satışına ilişkin işlemlerde vergi mahkemesi nezdinde açılacak davalarda yürütmenin durdurulması talebinde bulunmak gerekir. Aksi takdirde sözü edilen tahsilat işlemlerine karşı açılacak davalarda vergi dairesinin tatbikatı devam eder, durmaz.
II.3.1. İhtiyati haciz işlemine karşı yürütmeyi durdurma kararının alınması
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27/4 fıkrasına göre, Vergi mahkemelerinde, vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurur.
Mükelleflerin vergi tarhiyatına karşı ilk derece mahkeme olan vergi mahkemesi nezdinde dava açmaları halinde yürütmenin durdurma kararı talep etmelerine ve yönde karar almalarına gerek olmaksızın tahsil işlemi durmakta ve mahkemenin vereceği karara göre işlem tesis edilmektedir.
Ancak, mükelleflerin ihtiyati haciz kararına karşı vergi mahkemesinde dava açmaları halinde tarhiyat işlemlerinde olduğu gibi tahsilât durmayacak malları üzerinde tedbiren haciz uygulanmaya devam edecektir.
Anayasa Mahkemesi Başkanlığı[3] 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 28. maddesinin (1) numaralı fıkrasında yer alan “Ancak, haciz veya ihtiyati haciz uygulamaları ile ilgili davalarda verilen kararlar hakkında bu kararların kesinleşmesinden sonra idarece işlem tesis edilir.” hükmünü iptal etmiştir.
Kararında, kişilerin, devlete güven duymaları, maddî ve manevî varlıklarını korkusuzca geliştirebilmeleri, temel hak ve özgürlüklerden yararlanabilmeleri ancak hukuk güvenliği ve üstünlüğünün sağlandığı bir hukuk düzeninde gerçekleşebilir. Hukuk devletinin sağlamakla yükümlü olduğu hukuk güvenliği, kişilerin, hukuk düzeninin koruması altındaki haklarını elde etmeleri için gereken her türlü önlemin alınmasını zorunlu kılar. Ayrıca, Devletin, yargı denetimini yaygınlaştırarak adaletin gerçekleştirilmesini sağlaması hukuk devleti ilkesine yer veren Anayasa’nın 5. maddesinin de bir gereğidir.
Anayasa’nın 125 inci maddesinin beşinci fıkrasında ise idari işlemin uygulanmasıyla telafisi güç veya imkânsız zararların doğacağı durumlarda, mahkemelere yürütmenin durdurulması kararı verme yetkisi tanınarak kişilere hak arama özgürlüklerini daha etkili biçimde kullanabilme olanağı sağlanmıştır. Bu nedenle, haciz ve ihtiyati hacze ilişkin idari işlemlerin yürütmesinin durdurulmasına ilişkin mahkeme kararlarının derhal uygulama zorunluluğunun ortadan kaldırılması, kişilerin telafisi imkânsız veya zor zararlarla karşılaşmalarına yol açacak niteliktedir.
Bu nedenle ihtiyati haciz, haciz ve ödeme emri gibi tahsilâta müteallik konularda Danıştay, bölge idare mahkemeleri, idare ve vergi mahkemelerinin esasa ve yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararlarının icaplarına göre idare, gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiçbir şekilde kararın idareye tebliğinden başlayarak otuz günü geçmeyecektir.
II.3.2. Ödeme emrine karşı dava açılması
Amme borçlusuna, ödeme emri tebliğinden sonra vergi mahkemelerinde 15 günlük süre içinde dava açması veya borcun ödenmesi imkânı tanınmaktadır. Ancak 2577 Sayılı Kanunun 27 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasında “Vergi mahkemelerinde, vergi uyuşmazlıklardan doğan davaların açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurur. İhtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz. Bunlar hakkında yürütmenin durdurulması istenebilir” hükmü yer almaktadır. Bu nedenle, ödeme emrine karşı açılan davalarda, yargı mercilerince yürütmenin durdurulması kararı verilmediği müddetçe tahsilâta ve takibata devam edilir.
Kanunun 58 inci üç numaralı fıkrası “itirazda bulunan borçlu bu kanuna göre teminat gösterdiği takdirde takip muamelesi itirazlı borç miktarı için ve vergi mahkemesince bu hususta karar verilinceye kadar durdurulur” hükmü kaldırıldığından[4] ödeme emrine karşı yargılama süreci devam ederken bu süreçte tahsil dairesine teminat gösterilse dahi tahsilâta devam edilecektir.
Diğer taraftan, davanın devamı sırasında, yürütmenin durdurulması kararı verilmediği müddetçe takip işlemleri süreceğinden borcu karşılayacak değerde mal haczi yapılmış olması halinde borçlunun dava sonucunda ayrıca mal bildiriminde bulunmasına gerek bulunmamaktadır. Bunun yanında vergi mahkemesinde ödeme emrine karşı açılan davalarda mal bildiriminde bulunma süresi ilk derece (vergi mahkemesi) mahkemenin nihai kararına göre kadar uzamaktadır.
Öte yandan, borçlu tarafından ödeme emri ile takip edilen borcun bir kısmına dava açılması halinde, dava konusu yapılmayan amme alacağı kısmı için, ödeme emri tebliği üzerine 15 gün içinde mal bildiriminde bulunma yükümlüğüne yönelik süre uzatımı söz konusu değildir.
II.3.3. İade işlemlerine ilişkin davalarda yürütmenin durdurulması ve teminat uygulaması
7351 sayılı “Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ” ile 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27 nci maddesinin (4) numaralı fıkrasına eklenen bir hükümle vergi iadesi davalarında yürütmenin durdurulması karar verilebilmesi için teminat uygulaması hayata geçirilmiştir.
Buna göre, 7351 sayılı Kanunla eklenen hüküm ile[5] vergi kanunları uyarınca iadesi talep edilen vergilere ilişkin olarak açılan davalarda, dava konusu tutarın yüzde ellisi oranında teminat alınmadan yürütmenin durdurulması kararı verilemeyecektir.
Diğer bir ifade ile 7351 Sayılı Kanun ile 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda yapılan değişiklikle, vergi kanunları uyarınca iade talep edilen vergilere ilişkin açılan davalarda, yürütmenin durdurulmasına karar verilmesi için davaya konu tutarın % 50’si oranında teminat gösterilmemesi halinde yürütmenin durdurulmasına karar verilemeyecektir. Bu düzenleme ile haksız iadenin alınmasının önüne geçilmesi amaçlanmaktadır.
Örnek: Vergi inceleme elemanı yapmış olduğu incelemede yüklenim KDV listesinde metre bazında kumaş hesaplamasında haksız ve yersiz iade hesaplandığı ve iade konu edildiğini tespit etmiştir. 2022/01 katma değer vergisi beyannamesinin düzeltilmesi nedeniyle 10.000 TL haksız iadenin geri istenilmesini talep etmiştir.
10.000 TL KDV iade tutarının % 50 oranında 6183 Sayılı Kanunun 10 uncu maddesinde sayılan değerlerden teminat gösterilmesi halinde yürütmenin durdurulması kararı verilebilecektir.
III. Yürütmenin durdurulması kararına karşı itiraz
Danıştay’ın ve idare mahkemelerinin yürütmeyi durdurma istemleri hakkında vermiş oldukları kararlara karşı bir itiraz yolu öngörülmüştür. Yürütmeyi durdurma istemi reddedilen davacı idare bu kararlara karşı itiraz edebilecektir. İtiraz mercii yürütmeyi durdurma istemini karara bağlayan yargı yerine göre değişecektir.
2577 sayılı İdarî Yargılama Usulü Kanunu`nun 27/7 “Yürütmenin durdurulması istemleri hakkında verilen kararlar;
√ Danıştay dava dairelerince verilmişse konusuna göre İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurullarına,
√ Bölge idare mahkemesi kararlarına karşı en yakın bölge idare mahkemesine,
√ İdare ve vergi mahkemeleri ile tek hâkim tarafından verilen kararlara karşı bölge idare mahkemesine kararın tebliğini izleyen günden itibaren 7 gün içinde bir defaya mahsus olmak üzere itiraz edilebilir.
İtiraz edilen merciler, dosyanın kendisine gelişinden itibaren 7 gün içinde karar vermek zorundadır. İtiraz üzerine verilen kararlar kesindir. Yürütmeyi durdurma kararına karşı bir kez, bu kararın tebliğinden itibaren 7 gün içinde itiraz edilebilir. Ancak daha sonra yeni durumların, yeni kanıt, bilgi ve belgelerin ortaya çıkması sonucunda kuşkusuz yeni bir yürütmenin durdurulması kararı isteminde bulunulması mümkündür.
IV. Mahkeme kararlarının yerine getirilmesi
2577 sayılı İdarî Yargılama Usulü Kanununun 28 inci maddesinde kararların sonuçları başlıklı düzenlemede, Danıştay, bölge idare mahkemeleri, idare ve vergi mahkemelerinin esasa ve yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararlarının icaplarına göre idare, gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiçbir şekilde kararın idareye tebliğinden başlayarak 30 günü geçemez.
Vergi uyuşmazlıklarına ilişkin mahkeme kararlarının idareye tebliğinden sonra bu kararlara göre tespit edilecek vergi, resim, harçlar ve benzeri mali yükümler ile zam ve cezaların miktarı ilgili idarece mükellefe bildirilir.
Saygılarımızla;
Muharrem ÖZDEMİR Selda YAZOCAK
Manisa (E) Defterdarı SMMM
Vergi (E) Müfettişi
Yeminli Mali Müşavir
www.vdd.com.tr
Dip Notlar:
[1] 2/7/2012 tarihli ve 6352 sayılı Kanunun 57 nci maddesi ile bu maddenin (2) numaralı fıkrası değiştirilmiş, 27 nci maddeye (2) numaralı fıkradan sonra gelmek üzere (3) numaralı fıkra eklenmiş ve diğer fıkralar buna göre teselsül ettirilmiştir.
[2] Gelir İdaresi Başkanlığı Rehberi.
[3] 10.07.2013 tarih ve Esas Sayısı: 2012/107 ve Karar Sayısı: 2013/90 Kararı
[4] 05.02.2010 tarih ve 5951 sayılı Kanun ile
[5] 22.02.2022 tarih ve 31727 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
