I-GİRİŞ
İki veya üç yılda bir yapılandırma kanunlarının matrah artırımlarını da içerecek şekilde art arda yasalaştığına ve uygulamaya konulduğuna şahit olmaktayız. Yapılandırma kanunlarına, vergisini zamanında ödeyen ve mükellefiyet ödevlerini yerine getiren mükellefler tarafından haksız rekabete yol açtığı gerekçesiyle zaman zaman karşı çıkılsa da, çok sayıda mükellefin bu kanunların çıkmasına taraftar oldukları ve çok sayıda mükellef tarafından bu yasal imkânlardan yararlandıkları görülmektedir.
Yapılandırma kanunlarıyla birlikte genellikle “Varlık Barışı” uygulamasının da yürürlüğe girdiğini, dönem dönem farklı uygulamalar olsa da mükelleflerce ve/veya gerçek ve tüzel kişilerce varlık barışı kapsamında bildirimde bulunulduğunu, ayrıca yapılandırma kanunlarında başvuru beyan ve ödemeler belli sürelerle sınırlandırılmışken varlık barışı uygulamasında başvuru ve yararlanma süresinin devamlı olarak uzatıldığını görmekteyiz.
En son düzenleme 11 Kasım 2020 tarihli ve 7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun [1]’un 21 inci maddesi ile yapılmış, yeni bir Varlık Barışı uygulaması yürürlüğe konulmuş ve önceki uygulamalardan farklı olarak, hem yurt içi hem de yurt dışı bildirimde bulunulan varlıklar için vergi ödeme zorunluluğu getirilmemişti.
Daha sonra 4196 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı [2] ile Gelir Vergisi Kanunu’nun Varlık Barışı uygulamasına ilişkin geçici 93 üncü maddesinin birinci, ikinci ve beşinci fıkralarında yer alan süreler (30 Haziran 2021), bitim tarihlerinden itibaren 6 ay süreyle ve müteakiben 5058 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı’[3]yla 31 Aralık 2021 tarihinde başvuru süresi biten varlık barışı uygulamasında süreler 30 Haziran 2022 tarihine kadar uzatılmıştır.
Bugün itibariyle söz konusu varlık barışı tekrar uzatılmamış ancak yeni bir varlık barışı uygulamaya girmiş bulunmaktadır. Bu yazımızda yeni uygulamaya giren varlık barışı düzenlemesi ele alınarak varlık barışının vergi incelemelerine etkisi konusuna değinilecektir.
II-ANA HATLARIYLA YENİ VARLIK BARIŞI DÜZENLEMESİ
7417 Sayılı Devlet Memurları Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun [4] 01.07.2022 tarihinde TBMM’ de kabul edilmiş ve yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.
Söz konusu düzenleme ile, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa[5] geçici 15. Madde eklenmiş ve varlık barışı yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.
Düzenlemeye göre, gerçek veya tüzel kişilerce, yurt dışında bulunan; para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının kanunda belirtilen şartlar dahilinde 31/03/2023 tarihine kadar banka veya aracı kurumlara bildirilerek varlık barışından faydalanılabileceği hüküm altına alınmıştır.
Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sahip olunan ve Türkiye’de bulunan ancak kanuni defter kayıtlarında yer almayan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile taşınmazların da 31/3/2023 tarihine kadar vergi dairelerine beyan edileceği hüküm altına alınmıştır.
Gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmayanlar da bu yurt içi varlık barışından faydalanabilirler ancak bunlar tarafından taşınmaz dışındaki varlıkların en geç beyan tarihi itibarıyla banka veya aracı kurumlara yatırılmak suretiyle tevsik edilmesi zorunludur.
Yurtdışı varlıklar bildirildiği halde, bildirilen varlıkların, bildirimin yapıldığı tarihten itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmemesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmemesi ile bildirilen veya beyan edilen tutarlara ilişkin tarh edilen vergilerin süresinde ödenmemesi ve bu maddede yer alan diğer şartların yerine getirilmemesi hallerinde varlık barışından yararlanılamaz. Ancak; kapsam dahilinde bildirilen varlıklar, yurt dışında bulunan banka veya finansal kurumlardan kullanılan ve bu maddenin yürürlük tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan kredilerin en geç 31/03/2023 tarihine kadar kapatılmasında kullanılabilir. Bu takdirde, defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla, borcun ödenmesinde kullanılan varlıklar için Türkiye’ye getirilme şartı aranmaksızın bu madde hükümlerinden yararlanılır. Ayrıca, kanunun yürürlük tarihi itibariyle kanuni defterlerde kayıtlı olan sermaye avanslarının, yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının bu maddenin yürürlüğe girmesinden önce Türkiye’ye getirilmek suretiyle karşılanmış olması hâlinde, söz konusu avansların en geç 31/03/2023 tarihine kadar defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla bu madde hükümlerinden yararlanılır.
Kanun kapsamında yurtiçi veya yurtdışı varlık olarak bildirilen veya beyan edilen varlıklar 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca defter tutan mükellefler tarafından bildirim veya beyan tarihi itibarıyla kanuni defterlere kaydedilir. Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, bu madde hükümleri uyarınca kanuni defterlerine kaydettikleri kıymetler için pasifte özel fon hesabı açarlar. Bu fon hesabı bildirim veya beyan tarihinden itibaren iki yıl geçmedikçe işletmeden çekilemez, sermayeye ilave dışında başka bir amaçla kullanılamaz, işletmenin tasfiye edilmesi halinde ise vergilendirilmez. Serbest meslek kazanç defteri ile işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, söz konusu kıymetleri defterlerinde ayrıca gösterirler. Bu varlıklar dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaz ve bildirim veya beyan tarihinden itibaren iki yıl geçmesi koşuluyla vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate alınmaksızın işletmeden çekilebilir.
Yurtdışı varlık barışı kapsamında banka ve aracı kurumlar, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak bildirim sahibinden bildirilen varlıkların değeri üzerinden
30/09/2022 tarihine kadar yapılan bildirimler için %1,
01/10/2022 tarihi ila 31/12/2022 tarihi (bu tarih dahil) arasında yapılan bildirimler için %2,
31/3/2023 tarihine kadar yapılan bildirimler için %3 oranında peşin olarak tahsil ettikleri vergiyi, bildirimi izleyen ayın on beşinci günü akşamına kadar vergi sorumlusu sıfatıyla bir beyanname ile bağlı bulunduğu vergi dairesine beyan eder ve aynı sürede öderler. Yurtdışı varlık bildirimi bildirim tarihine göre farklı oranlarda vergilendirilecektir.
Ancak vergi oranı; bildirilen varlıkların, Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılan hesaplara transfer edildiği veya yurt dışından getirilerek bu hesaplara yatırıldığı tarihten itibaren en az bir yıl süreyle tutulması halinde %0 olarak uygulanır. Bu takdirde, banka ve aracı kurumlar tarafından bildirim esnasında tahsil edilerek vergi dairesine ödenen vergi, bildirim sahibinin ilgili vergi dairesine başvurusu üzerine iade edilir.
Vergi dairelerine beyan edilen yurtiçi varlıkların değeri üzerinden %3 oranında vergi tarh edilir ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenir. Ödenen vergi, hiçbir suretle gider yazılamaz ve başka bir vergiden mahsup edilemez.
Yurtiçi varlık beyanı bildirim tarihine bakılmaksızın % 3 oranında vergilendirilecektir. Ayrıca yurtiçi varlık beyanında ödenecek olan % 3 lük verginin, hesaplara yatırıldığı tarihten itibaren en az bir yıl süreyle tutulması halinde iadesinin yapılıp yapılmayacağı kanunda açık bir şekilde belirtilmemiş olup, bize göre yurtdışı bildiriminde olduğu gibi yurtiçi varlık beyanında da ödenen verginin iadesi yapılmalıdır.
III-VARLIK BARIŞI VE VERGİ İNCELEMELERİ
Daha önceki varlık barışı uygulamalarında kanunda açıkça hüküm altına alınmamış olsa da kanundan yararlanan mükelleflerin vergi incelemesine alınmaları ve matrah farkı tarhiyatlarına muhatap olmaları durumunda varlık barışı beyanlarının matrah farklarından mahsup edilebileceği yönünde bizim katıldığımız görüşler yazılmıştır. Nitekim yargıya intikal etmiş olan ihtilaflarda da bu görüşe paralel olarak yargı mercileri mükellefi haklı bulmuştur.
İstanbul 8. Vergi Mahkemesi 28.01.2022 tarihli 2021/2398 Esas ve 2022/160 Karar No[6] lu kararında; “inceleme elemanı tarafından bulunan kayıt dışı hasılat tutarının, davacının 193 sayılı Kanun’a eklenen Geçici 93. madde kapsamında bildirimde bulunduğu tutarın dışında bir varlık kalemi olduğu yolunda bir tespit bulunmadığından, dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık görülmemiştir.” Diyerek mükellefi haklı bulmuştur.
Bu konuda mükelleflerin benzer davaları kazanma ihtimali karşısında mali idarenin bu düzenlemede bildirilen veya beyan edilen varlık tutarının vergi incelemeleri veya takdir komisyonu kararları sonucu bulunacak matrah farklarından mahsup edileceği açık bir şekilde hüküm altına alınmıştır.
Öncelikle şunu belirtmeliyiz bildirilen veya beyan edilen varlıklara isabet eden tutarlara ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz.
Ayrıca bu kapsamda, varlık barışından faydalanan mükelleflerle ilgili olarak diğer nedenlerle yapılacak olan vergi incelemeleri ile takdir komisyonu kararları sonucu bulunan matrah farkının varlık barışı kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığının tespiti ve bildirilen veya beyan edilen varlık tutarının, bulunan matrah farkına eşit ya da fazla olması durumunda matrah farkına ilişkin tarhiyat yapılmayacağı açık bir şekilde hüküm altına alınmıştır.
Bulunan matrah farkının, bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığının tespitine rağmen söz konusu varlık tutarlarından büyük olması durumunda sadece aradaki fark tutar üzerinden vergi tarhiyatı yapılır. Vergi incelemesi veya takdir komisyonu kararları sonucunda bildirim veya beyana konu edilen varlıklar dışındaki nedenlerle matrah farkı tespit edilmesi durumunda, bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen tutarlar, bulunan matrah farkından mahsup edilmeksizin tarhiyat yapılır.
IV-SONUÇ
Bu düzenleme tam anlamıyla bir matrah artırımı olup kanaatimizce zamanaşımı süresi içerisinde yapılacak olan vergi incelemeleri ve takdir komisyonu kararları dolayısıyla bulunacak olan matrah farklarının tamamını kapsamaktadır. Ancak önemli olan husus matrah farkının bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıkmış olmasıdır.
Özellikle hasılat farklarına yönelik olarak banka hesaplarına gelen paralar ile beyannamelerin uyuşmaması ve eksik veya hiç fatura düzenlenmemesi gibi nedenlerle önerilecek olan matrah farkları için tarhiyat yapılmayacağı veya aradaki fark kadar tarhiyat yapılabileceği anlaşılmaktadır.
Bu anlamda gerek kurumlar vergisi mükellefleri gerekse gelir vergisi ve serbest meslek erbaplarının hasılat farklarına yönelik tereddüt ve endişeleri ile riskleri olmaları karşısında varlık barışı matrah farklarına karşı bir koruma ve bir anlamda matrah artırımı işlevi görecektir.
Vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra yapılan bildirim ve beyanlar dolayısıyla söz konusu inceleme veya takdir komisyonu kararları sonucunda yapılacak tarhiyatlar için tarhiyat yapılmayacağı veya aradaki fark kadar tarhiyat yapılabileceği hükmü geçersizdir. Yani incelemeye başlamadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce varlık bildirimi veya beyanı yapılmalıdır.
Mahmut Bülent YILDIRIM
Yeminli Mali Müşavir
e. Vergi Müfettişi
İKÜ Öğretim Görevlisi
Kaynaklar:
– 7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun
– 7417 Sayılı Devlet Memurları Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun
– 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
– www.gib.gov.tr
– www.ivdb.gov.tr
– www.resmigazete.gov.tr
Dip Notlar:
[1] 17.11.2020 tarih ve 31307 sayılı RG yayımlanmıştır.
[2] 30.06.2021 tarih ve 31527 sayılı RG yayımlanmıştır.
[3] 31.12.2021 tarih ve 31706 sayılı RG yayımlanmıştır.
[4] 05.07.2022 tarih ve 31887 sayılı RG yayımlanmıştır.
[5] 21.06.2006 tarih ve 26205 sayılı RG yayımlanmıştır.
[6] https://www.finansgundem.com/yazarlar/varlik-barisinda-gizli-matrah-artirimi-gorusumuz-mahkemece-tescillenmistir-yazisi/1652932
