Credit Note Uygulaması ve KDV Karşısındaki Durumu

I-GİRİŞ

Türkiye İstatistik Kurumu ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığı nın dış ticaret verilerine göre; 2017 yılında ihracat bir önceki yıla göre % 10,2 oranında artış ile 157 milyar 6 milyon dolar, ithalat ise % 17,9 oranındaki artış ile 233 milyar 1798 milyon dolar olarak gerçekleşti.[1] Yapılan dış ticaret işlemlerinde firmalar arasında yapılan anlaşmalar doğrultusunda zaman zaman firmalar lehine veya aleyhine fiyat düzeltmeleri ortaya çıkmaktadır.

Credit Note, ithalat işleminde genellikle fiyatlarda indirim uygulamasını sağlayan bir belgedir. Bu uygulama, Uluslararası ticarette önceden öngörülmeyecek şekilde ortaya çıkan ve alıcı firmalar lehine oluşan fiyat indirimlerini gösteren alacak dekontları veya notlarıdır. Bu notlar veya dekontlar, genellikle firmalar tarafından fiyat farklılıklarına ilişkin birer düzeltme aracı olarak kullanıldığı gibi, satıcı tarafından alıcıya ticari, lojistik, teknik talepler, komisyon ve indirim gibi nedenlerle de gönderilir.

Uygulamada credit note genellikle, yurt dışındaki firmadan alınan mal veya hizmetler ile ilgili olarak ve iki firma arasındaki anlaşmaya istinaden belli dönemlerde veya bir ciro aşımı sonucunda ciro primi, satış primi veya fiyat indirimi gibi nedenlerden dolayı düzenlenerek alıcı firmanın yurtdışı satıcı firmaya olan borcunu azaltan bir dekonttur.

II-CREDİT NOTE UYGULAMASINDA BELGE DÜZENİ VE KDV DE DÜZELTME İŞLEMİ

Credit Note belgesi veya dekontu, ticari işleme taraf olanların kendi aralarındaki ticaretin bir sonucu olarak ortaya çıkan bir belge olup aynı zamanda tevsik edici bir belge olarak saklanmalı ve muhasebe kayıtlarına dayanak yapılmalıdır. Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun[2] 227 nci maddesinin birinci fıkrasında, “Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.” hükmü yer almaktadır. Söz konusu kayıtların ise yine Vergi Usul Kanununun 229 ve müteakip maddelerinde yer alan, fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu şeklindeki belgelerden herhangi birisi ile tevsik edilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait kayıtlar ilgili belgelere dayanılarak tevsik edilecektir.

İşletmelerin yurt dışında mukim kişi veya kuruluşlardan aldıkları belgeleri yurt dışındaki temsilciliklerimizde veya yurt içindeki noterlerde Türkçe’ye tercüme ve tasdik ettirme zorunluluğu yoktur. Ancak herhangi bir vergi incelemesi sırasında inceleme elamanınca talep edilmesi halinde mükellefler bu belgelerini tercüme ettirerek ibraz etmek zorundadırlar.

Konu ile ilgili olarak 253 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin[3] “Yurt Dışında Faaliyette Bulunan Mükelleflere Yaptırılan İş ve Hizmetler Karşılığında Alınan Bedellerle İlgili İşlemler” başlıklı bölümünde, yurt dışında mukim kişi veya kuruluşlara yaptırılan iş veya hizmetler karşılığında ödemede bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin, yurt dışında mukim kişi veya kuruluşlardan aldıkları muteber belgeleri gider olarak defterlerine kaydedebildikleri belirtilerek, yurt dışındaki kişi veya firmalardan belge alan mükelleflerin, bu belgeleri defter kayıtlarında gider olarak göstermeleri sırasında belgelerde yazılı bedelleri, belgelerin düzenlendiği günde Merkez Bankasınca belirlenen döviz alış kuru üzerinden Türk Lirasına çevirerek kayıtlarında gösterecekleri, ancak inceleme sırasında inceleme elemanınca lüzum görülmesi halinde, mükelleflerin bu belgelerini tercüme ettirmek zorunda oldukları açıklanmıştır.

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu[4]’nun 10. Maddesinin (ı) bendinde, İthalatta, Gümrük Kanununa göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili ile vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği hüküm altına alınmıştır.

Aynı kanunun 21. Maddesinin (c) bendinde ise Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemelerin matraha dahil olduğu,

35 inci maddesinde ise malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellef bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükellef ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzelteceği hüküm altına alınmıştır.

Credit note işleminin KDV boyutu KDV beyannamesi üzerinden düzeltme işlemine tabi olurken, gümrük idaresine olan beyanı ise istisnai beyan ile yapılması gerekmektedir. “İstisnai kıymetin esasını ithal eşyasının gümrük kıymetine, gümrük vergisi matrahına veya katma değer vergisi matrahına girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında beyan sahibi tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya matrah unsurlarının sonradan beyanı oluşturmaktadır. Özellikle ithalat gerçekleştirildikten sonra yapılan royalti ve lisans ödemeleri, ithal eşyasının tekrar satışı veya herhangi bir şekilde elden çıkartılması ya da kullanımı sonucu doğan hâsılanın satıcıya gönderilen kısmı, credit note (alacak notu) vb. ödemelerin ve ikincil işlem görmüş ürünlerin gümrük idarelerine beyanı istisnai beyan ile olmaktadır.”[5]

Bu düzenlemeler doğrultusunda, herhangi bir ithalat işlemi gerçekleştikten sonra, yurtdışı mukimi firmanın yurt içindeki firma lehine Credit Note düzenleyerek sağlamış olduğu fiyat indirimi bu mal veya hizmet alımını kayıtlarına intikal ettirmiş olan firmanın katma değer vergisinde matrah değişikliğine neden olduğundan bunun beyanname üzerinde düzeltilmesi gerekmektedir. Mali idare de bu konuda beyannamenin düzeltilmesi ve katma değer vergisi hesaplanmadan yurtdışı satıcı firmaya fatura düzenlenmesi gerektiği görüşündedir.

Konuya ilişkin olarak verilmiş olan bir özelgede[6];

“Buna göre, yurt dışındaki satıcı tarafından satılan mal miktarına veya fiyat farkına istinaden yurt içindeki alıcı adına fiyat indiriminde bulunması durumunda alınan mal veya hizmetin fiyatı azalacak, dolayısıyla alıcının yurt dışındaki satıcıya olan borcu da azalarak geliri artmış olacaktır. Bu durumda yurt içindeki alıcı firmanın yurt dışındaki firma adına fatura düzenlemesi gerekmektedir. Ayrıca, yurt dışındaki müşterinin credit note düzenlemesi mümkün olmakla beraber kayıtların vergi mevzuatına göre tevsiki açısından faturanın düzenlenmesi zorunluluğu ortadan kalkmamaktadır…..

Buna göre, fiili ithal tarihinden sonra yurtdışındaki firmanın alış iskontosu nedeniyle tarafınıza göndereceği “debit note” belgesine istinaden lehinize bir fiyat indirimi yapılması durumunda, yapılan indirimler nedeniyle işlemin matrahında değişiklik vuku bulmakta olup, bu değişikliğin Kanunun 35 inci maddesi hükümlerine göre düzeltilmesi gerekmektedir.

Bu itibarla, söz konusu malların ithali sırasında ödenen KDV tutarlarının indirim konusu yapıldığı hususu da dikkate alınarak, mal bedelinde meydana gelen değişikliğe paralel olarak indirim tutarları da düzeltilecektir.” Bu düzeltme işlemi, matrahta değişikliğin vuku bulduğu vergilendirme dönemine ait KDV beyannamesinde fazladan indirilen tutar, “ilave edilecek KDV” satırında beyan edilmek suretiyle yapılacak…” Şeklinde görüş verilmiştir.

Görülmektedir ki, yurt dışından ithal edilen mallarla ilgili olarak, ithalatçı firma lehine ortaya çıkan fiyat farklarının ithal edilen malın matrahında değişiklik yarattığı gerekçesiyle, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 35. maddesi uyarınca KDV’nin düzeltilmesi ve fiyat farkına isabet eden katma değer vergisinin ilave edilecek katma değer vergisi satırında beyan edilmesi gerekmektedir. Ayrıca yurtiçi firma tarafından lehe ortaya çıkan fiyat farkı için yurtdışı mukim satıcı firmaya fatura düzenlenmesi ve bu faturada katma değer vergisi hesaplanmaması gerekmektedir. Her ne kadar yurtdışında mukim firmaya düzenlenecek faturada katma değer vergisi hesaplanmasa da bu tutara isabet eden KDV nin ilave edilecek KDV sütununda beyan edilecek olması mükellef açısından aynı maliyete katlanacağı sonucunu değiştirmeyeceğinden bu tutarın indirim hesaplarına alınması gerekmekteydi. Ancak 21.5.2016 tarihli ve 29718 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğle yapılan düzenlemeyle, indirim hakkına sahip mükelleflerin ithalat matrahında, ithalat işleminden sonra meydana gelen azalmalar nedeniyle fazla veya yersiz ödenen vergiler, bu mükellefler tarafından indirim hesaplarına alındığından iade edilmeyecek olup ithalat sırasında fazla veya yersiz ödenen bu vergiler ile ilgili olarak indirim hesaplarında herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

Mahmut Bülent YILDIRIM
Yeminli Mali Müşavir
İKÜ Öğretim Görevlisi

Kaynaklar:
-213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
-3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu
-253 Seri Nolu KDV Tebliği
-www.gib.gov.tr
-www.resmigazete.gov.tr
-www.tüik.gov.tr
-www.lebibyalkin.com