1-GİRİS
Dünyada ve ülkemizde yüksek oranlı enflasyonla yaşadığımız gerçeğiyle birlikte özellikle 2022/2. Dönem Geçici Vergi Beyannamelerinde ve mali tablolarında döviz kurlarının etkilerini ve enflasyonist etkileri yoğun bir şekilde gözlemlemiş bulunmaktayız. İşletmelerin mali tablolarına bakıldığında cirolarında ve kârlarında önceki yıllara kıyasla yüksek oranda artışlar olmasına rağmen reel anlamda o kadar kârlı olmadıklarını hatta zarar ettikleri görülmektedir. Bu kârların bir kısmında kurların etkisi olmakla birlikte, ağırlıklı olarak enflasyonist etkinin olduğunu söyleyebiliriz.
Enflasyon düzeltmesi, bilançolarda yer alan parasal olmayan değerlerin, enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarlarının düzeltme katsayısı ile çarpılması ve finansal tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması olarak tanımlanabilir. Yani enflasyon düzeltmesi işlemi bilançoların enflasyonun etkilerinden arındırılarak güncellenmesi ve satın alma gücüyle raporlanması işlemidir. Enflasyon düzeltmesi kanuni olarak düzenlenmiş ve 2004 yılında uygulanmış olmakla birlikte, 2021 yılı sonu itibariyle de uygulama için şartları gerçekleşmiş olmasına rağmen hali hazırda ertelenmiş bulunmaktadır.
Enflasyon düzeltmesi uygulaması bilançoların ve sektörlerin yapısına bağlı olarak farklı sonuçlar verse de, enflasyonist etkilerden arındırılmış mali tablolardaki gerçek durumun raporlanması adına söz konusu düzeltmenin uygulanması gerekmektedir. Buna paralel olarak Meslek Camiamız da bu konuya kayıtsız kalmamış ve TÜRMOB Genel Başkanı Haziran Ayında kamuoyuna yapmış olduğu açıklamalarla “Enflasyon düzeltmesi uygulamasına geçilmesi gerektiği” yönünde beyanlarda bulunmuştur.
2-ENFLASYON DÜZELTMESİNİN YÜRÜRLÜK AŞAMALARI
Mali tabloların uzun yıllar süren yüksek enflasyonun etkisinden arındırılması ve böylece vergileme üzerindeki enflasyondan kaynaklanan olumsuzlukların giderilmesi amacıyla 5024 sayılı Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunla[1] enflasyon düzeltmesi müessesesi 30.12.2003 tarihinden itibaren vergi sistemimizdeki yerini almıştır.
Enflasyon düzeltmesi işlemi ile ilgili olarak 5024 sayılı Kanun ikili bir yaklaşım getirmiştir. 1.1.2004 tarihinden sonra düzenlenecek mali tabloların düzeltilmesine ilişkin süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine ilişkin ana esasların belirlendiği hükümlere 213 sayılı Vergi Usul Kanununun[2] mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında; 31.12.2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesine ilişkin hükümlere ise geçici 25 inci maddesinde yer verilmiştir.
Söz konusu düzenlemeye paralel olarak ta, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin uygulamasına ilişkin olarak 328 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde[3]; aynı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının uygulamasına ilişkin olarak ise 338 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde[4] düzenlemeler ve açıklamalar yapılmıştır. Daha sonra da muhtelif tebliğlerle uygulamaya yön verilmiş bulunmaktadır.
Kanuni düzenlemeye göre, kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde %100′ den ve içinde bulunulan hesap döneminde %10′ dan fazla olması halinde malî tablolarını enflasyon düzeltmesine tâbi tutarlar. Enflasyon düzeltmesi uygulaması, her iki şartın birlikte gerçekleşmemesi halinde sona erer.
Yapılan düzenlemeler ve şartların da gerçekleşmesiyle birlikte enflasyon düzeltmesi 2004 yılında uygulanabilmiş ancak sonraki yıllarda ÜFE’deki artışın son üç yılda %100’den ve son 12 ayda da %10’dan fazla olmaması nedeniyle uygulanamamıştır.
Günümüze geldiğimizde ise, 2021 takvim yılı sonu itibarıyla, enflasyon düzeltmesi için aranan her iki koşulun da gerçekleşmiş olması nedeniyle, 2021 hesap dönemine ilişkin mali tabloların 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası hükümleri çerçevesinde enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmekteydi.
Bu defa 7352 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunla[5] geçici vergi dönemleri de dahil olmak üzere 2021 ve 2022 hesap dönemleri (kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2022 ve 2023 yılında biten hesap dönemleri itibarıyla) ile 2023 hesap dönemi geçici vergi dönemlerinde Mükerrer 298 inci madde kapsamındaki enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaksızın mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Böylelikle Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298. maddesinde belirlenen şartlar gerçekleşmiş ve 2021 yılı mali tabloları için enflasyon düzeltmesi yapılacakken, uygulama için altyapı ve zaman yetersizliği gerekçeleriyle birlikte 31.12.2023 sonuna ertelenmiş bulunmaktadır.
3- ANA HATLARIYLA ENFLASYON DÜZELTMESİ UYGULAMASI
Yukarıda yer vermiş olduğumuz kronoloji çerçevesinde Gelir İdaresi Başkanlığınca 6 Ocak 2022 tarihinde internet sitesinde enflasyon düzeltmesine ilişkin tebliğ taslağı yayımlandı. Kamuoyunun görüş ve talepleri doğrultusunda taslak halinden çıkarılarak tebliğ haline getirileceği beklenmektedir.
Enflasyon düzeltmesi, kollektif, adî komandit ve adî şirketler dâhil, kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılır. Yeni işe başlayan mükelleflerin enflasyon düzeltmesine tabi olup olmadıkları genel esaslara göre belirlenir. Kazançlarını işletme hesabı esasına (zirai işletme hesabı dâhil) göre tespit eden mükellefler ile serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler enflasyon düzeltmesi yapamazlar. Ancak, bunlar, sadece, amortismana tâbi iktisadi kıymetlerini düzeltilmiş tutarları üzerinden amortismana tâbi tutabilirler.
Ayrıca;
-Kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler,
-Kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen, ancak Türk para birimiyle kayıt yapmaya dönen mükelleflerden, Türk para birimiyle kayıt yapmaya başlanılan yıldan itibaren üç yıl geçmemiş olanlar,
da enflasyon düzeltmesi yapamazlar.
Enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükelleflerce, mali tablolardan sadece bilanço enflasyon düzeltmesine tabi tutulur. Düzeltme işlemi, parasal olmayan kıymetlerin, enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarlarının düzeltme katsayısı ile çarpılması suretiyle, malî tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması olarak tanımlanmaktadır. Buna göre, düzeltme işlemine tabi tutulacak mali tabloda yer alan parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tarihleri dikkate alınarak düzeltme katsayısı bulunur ve düzeltmeye esas tutar ile düzeltme katsayısı çarpılarak düzeltme işlemi gerçekleştirilir.
Düzeltme işlemi aşağıdaki formüle göre hesaplanan düzeltme katsayıları kullanılarak yapılır.
Düzeltme Katsayısı = Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi/Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi
Parasal Kıymetler: Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetlerdir.
Parasal Olmayan Kıymetler: Ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetlerdir.
Parasal kıymetler (parasal varlıklar ve parasal kaynaklar) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz. Zira bilançoda görünen parasal kıymete ait değer, bilanço tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma gücünü de göstermektedir. Ancak bilançoda görünen parasal olmayan kıymetlere ait değerler, bilanço tarihi itibarıyla bu kıymetlerin satın alma gücünü gösteren değerler olmadığından, bilançonun enflasyonun etkilerinden arındırılmasını teminen parasal olmayan kıymetler (parasal olmayan varlıklar ve parasal olmayan kaynaklar) enflasyon düzeltmesine tabi tutulur.
Düzeltmeye tabi olan parasal olmayan kıymetlere aşağıdaki kalemleri örnek olarak sayabiliriz.
– Mali duran varlıklar ve menkul kıymetler
– Maddi duran varlıklar
– Özel tükenmeye tabi varlıklar
– Stoklar, ilk madde ve malzeme, ticari mallar
– Verilen avanslar, depozito ve teminatlar
– Reel olmayan finansman maliyetleri
– Birikmiş amortismanlar
– Maddi olmayan duran varlıklar, haklar ve şerefiyeler
– Borçlar
– Karşılıklar
– Sermaye
– Hisse Senetleri İhraç Primleri
– Hisse Senedi İptal Karları
– Yasal Yedekler
– Statü Yedekleri
– Olağanüstü Yedekler
– Özel Fonlar
– Sermaye düzeltmesi olumlu ve olumsuz farkları
Düzeltme işleminde aşağıdaki hususlar sırasıyla yerine getirilir.
– Mali tabloda yer alan kıymetlerden hangilerinin parasal olmayan kıymet olduğu tespit edilir.
– Tespit edilen parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları bulunur.
Düzeltmeye esas tutar;
– Parasal olmayan kıymetin düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değeri,
– 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasına göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan en son bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetler için, söz konusu bilançoda yer alan düzeltilmiş değerler,
– 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş iktisadi kıymetler için, yeniden değerleme sonrası değerler dikkate alınır.
Parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları belirlenirken bir kısım değerler, parasal olmayan kıymetlerin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre bulunan tutarlarından düşülür ve bu işlemden sonra bulunan miktarlar düzeltmeye esas alınır. Bu kapsamda, düzeltmeye esas alınacak tutara ulaşılırken; reel olmayan finansman maliyeti (ROFM) ilgili parasal olmayan kıymetin düzeltmeye esas değerinden düşülmek suretiyle düzeltme işlemi yapılır.
Enflasyon düzeltmeleri, ilgili kıymetlere ait enflasyon fark hesaplarına ve enflasyon düzeltme hesabına kaydedilir. Enflasyon fark hesapları, parasal olmayan kıymetlerin düzeltme işlemi sonrası değeri ile düzeltme öncesi değeri arasındaki farklarının kaydedildiği tali hesaplardır ve enflasyon düzeltme hesabı ile karşılıklı olarak çalışırlar.
Enflasyon düzeltme hesabı ise parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmesi sonucu oluşan farkların kaydedildiği hesabı ifade eder. Parasal olmayan varlıkların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu oluşan farklar bu hesabın alacağına, parasal olmayan kaynakların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucu oluşan farklar ise borcuna kaydedilir.
4-SONUÇ
Yüksek enflasyon ülkemiz ekonomisini etkilemeye devam etmekte olup işletmeler de bir yandan enflasyonun etkileriyle mücadele ederken diğer yandan daha fazla vergi yüküyle karşı karşıya kalarak bu durumdan olumsuz etkilenmeye devam etmektedirler. Çünkü mali tablolar enflasyon etkisinden arındırılmadığı sürece, işletmeler elde etmiş oldukları kârdan daha fazla bir kârlılık beyan etmek ve vergilendirilmek durumunda kalmaktadırlar.
Enflasyonun mali tablolardaki olumsuz etkisini gidermek adına Yeniden Değerleme müessesesi yürürlüğe girmiş olmakla birlikte, ertelenmiş olan Enflasyon Düzeltmesi uygulamasının da bir an önce yürürlüğe girmesi gerektiği görüşündeyiz.
Enflasyon Düzeltmesi uygulamasını hem işletmelerin mali raporlamalarının enflasyonist etkilerden arındırılarak gerçek rakamlarla yapılması hem de elde edilecek gerçek veriler üzerinden vergileme yapılması açısından önemli bulmaktayız. Kanuni zorunluluk olmasa dahi bazı bankaların ve bazı büyük işletmelerin mali verilerini daha sağlıklı okuyabilmek adına enflasyon muhasebesine geçtikleri ya da geçmek üzere oldukları kamuoyuna yansımış bulunmaktadır.
Bu kapsamda 6 Ocak 2022 tarihli Tebliğ Taslağından ve ertelemeye yola açan 7352 sayılı Kanundan yola çıkılarak, meslek odalarının ve iş dünyasının da görüşleri alınmalı uygulamanın alt yapısı oluşturulmalı, tebliğde yer alan bir takım aksaklıklar giderilmeli ve ertelenmiş olan uygulama bir an önce yürürlüğe girmelidir.
Mahmut Bülent YILDIRIM
Yeminli Mali Müşavir
e. Vergi Müfettişi
İKÜ Öğretim Görevlisi
Kaynaklar:
– 5024 sayılı Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun
– 7352 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun
– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
– 328 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
– 338 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
– www.gib.gov.tr
– www.ivdb.gov.tr
– www.resmigazete.gov.tr
– www.alomaliye.com
– www.dunya.com/
Dip Notlar:
[1] 30.12.2003 tarih ve 25332 sayılı RG yayımlanmıştır.
[2]10.01.1961 tarih ve 10703 sayılı RG yayımlanmıştır.
[3] 28.04.2004 tarih ve 25387 sayılı RG yayımlanmıştır.
[4] 13.08.2004 tarih ve 25552 sayılı RG yayımlanmıştır.
[5] 29.01.2022 tarih ve 31734 sayılı RG yayımlanmıştır.
